Dr. Domingo Ruiz López
L.C. Antonio Ruiz Félix
L.C. Ivan Hinojosa Sañudo
Retomando los temas de nuestro Webinar anterior, donde se abordaron algunas formas de reestructuración de empresas para responder al entorno, en específico, sus implicaciones legales, ahora será el turno de hablar de las implicaciones fiscales al realizar procesos de reestructuración. La finalidad del presente boletín es que se consideren tanto los efectos legales y fiscales para tomar una mejor decisión en este nuevo contexto que requiere cambios importantes, adaptarse a las nuevas necesidades económicas, modelos de negocio y poder generar las mejores condiciones posibles para ser competitivos y continuidad en el funcionamiento de las empresas. Sobre estos tópicos reflexionamos con el equipo de consultoría fiscal de Ruiz Consultores, en nuestro webinar, donde dimos a conocer a nuestros clientes, aliados e integrantes la relevancia de los siguientes temas:
Temas:
- Fusión de Sociedades.
- Escisión de Sociedades.
- Alternativas de Financiamiento.
- Liquidación de Sociedades.
Fusión de Sociedades.
La fusión se define como la unión de dos o más sociedades que combinan sus recursos y patrimonio y como resultado de esa mezcla se fortalece una sociedad o se crea una nueva, desapareciendo una o varias de ellas, solo de forma, pues quedaron incorporadas a la fusionante.
A continuación, se comentan los efectos fiscales que se deben cuidar en una fusión de sociedades:
1.-Requisitos para que no existe enajenación en Fusión.
Para los efectos de lo dispuesto en el artículo 14, fracción IX, de este Código, se considerará que no hay enajenación en los siguientes casos:
- En el caso de fusión, siempre que se cumpla con los siguientes requisitos:
- Se presente el aviso de fusión a que se refiere el Reglamento de este Código.
- Que, con posterioridad a la fusión, la sociedad fusionante continúe realizando las actividades que realizaban ésta y las sociedades fusionadas antes de la fusión, durante un período mínimo de un año inmediato posterior a la fecha en la que surta efectos la fusión.
- Que la sociedad que subsista o la que surja con motivo de la fusión, presente las declaraciones de impuestos del ejercicio y las informativas que en los términos establecidos por las leyes fiscales les correspondan a la sociedad o sociedades fusionadas, correspondientes al ejercicio que terminó por fusión.
2.-Aviso de fusión de Sociedades ante la Autoridades Fiscales
Cuando la Fusionante presente aviso de cancelación Registro Federal de Contribuyentes por cuenta de las sociedades fusionadas, se tendrá por presentado el aviso de fusión a que se refiere el artículo 14-B, fracción I, inciso a), del Código Fiscal de la Federación, este aviso se debe presentar dentro del mes siguiente a aquel que se actualice el supuesto Jurídico o el hecho que lo motive (en la fecha acuerdo tomado en la asamblea general ordinaria o extraordinaria de accionistas).
3.-Aviso de Solicitud de Autorización SAT (Fusión, Escisión)
Es menester mencionar que cuando dentro de los cinco años posteriores a la realización de una fusión o de una escisión de sociedades, se pretenda realizar una fusión, se deberá solicitar autorización a las autoridades fiscales con anterioridad a dicha fusión.
Escisión de Sociedades.
El Código Fiscal de la Federación, reconoce dentro de su artículo 15-A, que la escisión puede ser parcial, cuando una sociedad escindente solo se trasmiten una parte de su activo, pasivo y capital a una o varias escindidas, sin que se extinga, o, cuando una sociedad escindente transmite la totalidad de su activo, pasivo y capital, a dos o más sociedades escindidas, extinguiéndose la primera. En ambos casos, se tendrá que dar cumplimientos particulares por cada tipo de escisión, y generales para llevar una adecuada reestructura. Analizaremos de manera general los efectos que regulan el Código Fiscal de la Federación y la Ley del Impuesto Sobre la Renta.
Efectos dentro del Código Fiscal de la Federación
Uno de los aspectos más importantes, al igual que en la Fusión, es que dicha reestructura no sea considerada una enajenación para efectos fiscales, considerando que la transmisión de dicho patrimonio de una empresa escindente hacía una o varias empresas escindidas, es una enajenación en términos generales, y por lo tanto, se tendría que calcular la ganancia por dicha operación. Sin embargo, se establecen requisitos para que no se considere enajenación que hacen referencia a los siguiente:
- Permanencia accionaria de socios, por lo menos el 51% de las acciones con derecho a voto durante un lapso de tres años contados a partir del año inmediato anterior a la fecha en la que se realice la escisión.
- Cuando desaparezca la sociedad escindente, se deberá designar a una sociedad escindida que cumpla con las obligaciones de presentar declaraciones e informativas que le correspondan a la escindente.
La sociedad escindente cuando desaparezca, deberá considerar todos los ingresos acumulables y las deducciones autorizadas, desde el inicio del ejercicio y hasta el día de su desaparición. En una escisión parcial, la sociedad escindente reconocerá sus ingresos acumulables y deducciones autorizadas, desde el inicio del ejercicio hasta la fecha del acuerdo de escisión y continuará acumulando ingresos y realizando deducciones por lo que corresponda a su nuevo patrimonio hasta el cierre del ejercicio fiscal. En cuando a la sociedad escindente en una escisión parcial, comenzará a acumular sus ingresos y realizar deducción a partir de su creación hasta el cierre del ejercicio.
En ambos casos de escisiones, se deberá presentar los avisos correspondientes ante el RFC que son los siguientes:
- Escisión total (desaparece escindente) / Aviso 49/CFF Solicitud de inscripción y cancelación en el RFC por escisión de sociedades.
- Escisión parcial / 50/CFF Solicitud de inscripción en el RFC por escisión de sociedades.
Se establece una responsabilidad solidaria para las sociedades escindentes, cuando la sociedad escindente desaparezca, por lo que la primera deberá de resguardar toda la documentación que hubiera estado obligado a resguardar conforme a las leyes la empresa escindente.
Efectos dentro de La Ley del Impuesto Sobre la Renta
Una de las recomendaciones relevantes al realizar una escisión, es el cuidado de los traspasos de los “activos monetarios”[1] conforme al artículo 78 del ordenamiento en comento, esto a razón, que se puede llegar a tipificar la escisión como una reducción de capital, y por ende, una posible distribución de utilidades y pago de impuestos. Se establece que para que no sea considerado como reducción de capital, los activos monetarios de la sociedad escindente, no debe representar más del 51% de los activos totales, y a su vez, la sociedad o sociedades escindidas, no deben sus activos monetarios representar más del 51% de sus activos totales. Dicho lo anterior, habrá que tener este punto en cuenta al momento de hacer la partición del balance aprobado antes de la separación del patrimonio.
Habrá que tomar en consideración, que la nueva empresa, o nuevas empresas que serán las escindidas, al momento de su creación deberán realizar pagos provisionales con el mismo coeficiente de utilidad que se encontraba manejando la sociedad escindente, por lo que será relevante considerar dicha partida dentro del presupuesto inicial.
Atributos Fiscales
Dentro de ambos procesos de reestructuración, las empresas pueden contar con ciertos indicadores fiscales, como lo son la pérdida fiscal, el saldo de la Cuenta de Capital de Aportación (CUCA) o la Cuenta Fiscal de Utilidad Neta, por lo en el siguiente cuadro comparativo podremos apreciar las implicaciones para tu transmisión:
Concepto |
Fusión |
Escisión |
| Pérdidas Fiscales (Artículo 57 LISR) | Establece el derecho a disminuir la pérdida fiscal ocurrida es personal del contribuyente y no puede transmitirse ni como consecuencia de fusión. -Restricción de uso de pérdidas fiscales por cambio de accionistas (Artículo 58 LISR) | No hay restricción, el saldo de la cuenta se deberá dividir entre las sociedades escindente y las escindidas, en la proporción en que se divida la suma del valor total de los inventarios y de las cuentas por cobrar cuando realice actividades comerciales, o de los activos fijos cuando la sociedad escindente realizaba preponderantemente otras actividades empresariales. |
| CUCA (Cuenta Capital de aportación) (Artículo 78 LISR) | Establece que el saldo de la CUCA es sujeto de ser transmitido por la sociedad fusionada a la sociedad fusionante, en el caso de una fusión de sociedades.
Cuando se analizan los casos de fusión de sociedades para efectos de CUCA es necesario distinguir entre una fusión horizontal(dos empresas que tienen como accionista a una misma persona y no son accionistas entre si) y una vertical (cuando la sociedad fusionante detente acciones de la sociedad fusionada). |
Se dividirá entre la sociedad escindente y las sociedades escindidas, en la proporción en la que se divida el capital contable del estado de posición financiera aprobado por la asamblea de accionistas y que haya servido de base para realizar la escisión. |
| CUFIN (Cuenta de Utilidad Fiscal Neta) (Artículo 77 LISR) | Establece que el saldo de la CUFIN deberá transmitirse a otra u otras sociedades en los casos de fusión o escisión. En este caso no hay limitaciones si se trata de una fusión horizontal o vertical, como lo señalamos en el caso de la CUCA. |
Como vemos en el cuadro se podrán tener trasmitir ciertos indicadores fiscales al fusionarse o escindirse.
Alternativas de financiamiento.
Unas alternativas para preservar la continuidad y salud de las empresas, así como para que éstas se capitalice la empresa, son los movimientos del capital, para enfrentar posibles problemas de liquidez, o económicos que atraviesen las empresas una vez que se levante la emergencia sanitaria son la siguientes;
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Aportaciones Para Futuros Aumentos de Capital
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Préstamos de Socio o Terceros a la Empresa
Reembolso de Acciones
Para saber qué decisión tomar, se la elaboró siguiente cuadro de aspectos fiscales que se deben considerar cada una ellas:
Concepto |
Consideraciones |
Efectos Fiscal Accionista |
| Aportaciones para Futuros Aumentos de Capital | Para la empresa puede generar ingresos acumulables para efectos del ISR (Ajuste Por Inflación) cuando no exista acuerdo de la asamblea de accionistas en donde se autorice en forma irrevocable el mismo y a partir de la fecha en que se hubiera pactado (arts. 178 y 182, Ley General de Sociedades Mercantiles. | No hay ninguno, solo aumenta el capital social de la empresa. |
| Prestamos de Socio a Persona Moral (Artículo 17 y 28 fracción XXVII y XXXII LISR) | *El concepto préstamo no se contempla como un ingreso acumulable en términos de la LISR, a menos de que el socio condone la deuda (Artículo 17 fracción IV LISR).
*Lo que si se considera como deducción para las empresas son los Intereses, en este aspecto se debe de cuidar la capitalización Delgada ( cuando el monto de las deudas sea superior al triple del capital contable) *Cuidar los intereses netos del ejercicio que excedan del monto que resulte de multiplicar la utilidad fiscal ajustada por el 30%. |
En Personas físicas los intereses del préstamo los deberá acumular a sus ingresos y aparte se tendría que Retener el 20% o el 35% de ISR.
En la Persona Moral solo se acumula los Intereses. |
| Reembolsos de Capital | *Considerar Indicador de (CUCA) Cuenta Capital Aportación y la Cuenta Utilidad Fiscal Neta (CUFIN) en la empresa | En Personas físicas se debe considerar que, al tener el Reembolso, tendrán que pagar un 15% adicional en su declaración anual (10% no acreditable y 5% Tarifa P.F).
En caso de P.M no aplicaría este supuesto. |
Como se muestra en el cuadro, cada una de la opciones que se decida, para capitalizar la empresa, se tienen que considerar el efecto fiscal de cada una, para tomar la mejor decisión y no perjudique el flujo de efectivo de la empresa y el accionista.
Liquidación de Sociedades.
Adicional a los procesos corporativos a realizar en la disolución y liquidación de empresas, será también el cumplimiento normativo fiscal hasta la desaparición de la empresa, primeramente se tendrá la obligación de presentar un aviso de inicio de la liquidación ante RFC, el cual se deberá de presentar la mes siguiente a la fecha en que se presente la declaración del ejercicio que concluyó anticipadamente.
La empresa deberá presentar una declaración final del ejercicio de liquidación, de igual manera, al mes siguiente de finalizar la liquidación. Durante el tiempo que inicie y termine la liquidación, el liquidador deberá presentar pagos provisionales mensuales a cuenta del ejercicio de liquidación, adicional, una declaración al término de cada año de calendario una declaración a más tardar el 17 de enero del año siguiente. Como se puede apreciar, durante toda esta fase de liquidación continúan las obligaciones en cuanto a declaraciones y avisos, pago de impuestos, que en este último caso, dependerá de los activos con que cuente la empresa (mercancia, activos fijos, inmuebles, etc).
Habrá que tener presente, que conforme a las reformas fiscales para este 2020, se elimina la excepción de responsabilidad para liquidadores y síndicos respecto a las contribuciones que debieron pagar a cargo de la sociedad en liquidación o quiebra, así como de aquellas que se causaron durante su gestión. Esto porque anteriormente, se estipulaba que cuando la sociedad en liquidación cumpla con las obligaciones de presentar los avisos y de proporcionar los informes a que se refiere este Código y su Reglamento no sería aplicable dicha responsabilidad, lo que ya no está vigente para 2020.
Consideraciones finales.
Al tomar alguna decisión de reestructura operativa, se tendrán que tomar en consideración, adicional a las variables de negocio y corporativas, la parte fiscal, esto con la finalidad de no llevar al incumplimiento de algún requisito fiscal y detonar una ganancia acumulable que incurra en el pago de impuestos y por ende, una probable descapitalización de las empresas, en una operación que por su naturaleza mercantil no debiera haber pago de impuestos.
Si tienes mayores dudas, contacta a alguno de nuestros profesionales. En Ruiz Consultores pensamos en tu desarrollo.
L.C. Iván Hinojosa Sañudo
Asociado de Consultoría Fiscal Estratégica
ivan.hinojosa@ruizconsultores.com.mx
L.C. José Antonio Ruiz Félix
Asociado de Consultoría Fiscal
antonio.ruiz@ruizconsultores.com.mx
[1] Activos monetarios. Son los bienes que al cierre de un período determinado están expresados automáticamente a los niveles de poder adquisitivo de la moneda en ese momento y por lo tanto, con el transcurso del tiempo, pierden valor por el hecho de estar expresados y ser representativos a la moneda corriente. Al respecto véase, en la parte conducente, el Boletín B-10 emitido por el Instituto Mexicano de Contadores Públicos, A.C. denominado «Reconocimiento de los Efectos de la Inflación en la Información Financiera» y en sus Documentos de Adecuación
