Dr. Domingo Ruiz López
L.C. Jose Antonio Ruiz Félix
L.C. Ivan Hinojosa Sañudo
L.C. Brenda Barajas Enríquez
Introducción
Con el paso del tiempo y la evolución de la relación jurídico-tributaria de la Autoridad Fiscal y los contribuyentes, se vuelve de suma importancia el correcto cumplimiento de las obligaciones fiscales y la gestión de los riesgos. El avance tecnológico, la fiscalización digital, los nuevos modelos de negocio, entre otros, son aspectos relevantes que nos obligan a implementar mecanismos de control que nos permita tener un grado de certeza en la información financiera y la información fiscal base para el cumplimiento de las obligaciones tributarias.
La declaración anual del ejercicio, es una de las más importantes declaraciones que presenta el contribuyente para efectos del impuesto sobre la renta, ya que en la misma se manifiestan los importes tanto de ingresos acumulables, deducciones autorizadas, determinación de utilidades, impuestos pagados entre otros, con la finalidad de determinar un impuesto a pagar, o en su caso, un impuesto a favor.
El presente boletín, complementa el boletín anterior de “Aspectos relevantes del cierre fiscal”, con la finalidad de tener en cuenta al momento de presentar la declaración, se tenga la mayor diligencia posible y por ende, un correcto cumplimiento fiscal.
Información preliminar en la declaración anual
En los últimos años, la fiscalización y control por parte de la autoridad mediante herramientas tecnológicas, constantemente ha tenido cambios y actualizaciones, uno de estos avances y controles es la información que ya se encuentra precargada en la declaración anual para personas morales con información que el contribuyente fue generando principalmente por los comprobantes fiscales generados en el ejercicio, declaraciones provisionales y declaraciones anuales presentadas anteriormente. Para la declaración y presentación de la anual 2020 no es la excepción, la mecánica de datos precargados tanto de ingresos acumulables como de deducciones autorizadas, en este último punto principalmente de sueldos y salarios, es información que el sistema ya reconoce y que habrá que hacer su debida conciliación y/o corrección en su caso con lo determinado en papeles de trabajo y contabilidad del contribuyente.
Como se ha venido comentando en boletines anteriores, se recomienda primeramente identificar el correcto momento de acumulación de los ingresos, que para los ingresos por concepto de enajenación de bienes y prestación de servicios son los siguientes, cualquier que ocurra primero:
- Se expida el comprobante fiscal que ampare el precio o la contraprestación pactada.
- Se envíe o entregue materialmente el bien o cuando se preste el servicio.
- Se cobre o sea exigible total o parcialmente el precio o la contraprestación pactada, aun cuando provenga de anticipos.
En otras palabras, los ingresos acumulables no serán única y exclusivamente dependientes de la expedición del comprobante, si no en cualquier de los supuestos antes mencionados.
Aspectos importantes a considerar en el apartado de Ingresos Acumulables
Nuestro equipo sugiere considerar los siguientes aspectos y recomendaciones dentro del rubro de ingresos acumulables al momento de elaborar la declaración anual de persona moral 2020, con el objetivo de tener una correcta determinación:
- Soportar correctamente aquellas entradas de recursos que no correspondan a ingresos de la actividad (Préstamos, Depósitos en garantía, Aportaciones de capital, etc).
- Correcta acumulación de los intereses entre partes relacionadas o por préstamos a socios: revisar la correcta determinación de los intereses con base a la tasa de interés pactada, además de verificar que se tenga contrato de préstamo, y en caso de que el préstamo sea otorgado a un socio P.F. que no exceda del plazo de 1 año para que no se tipifique como dividendo ficto.
En caso de que el préstamo sea a una parte relacionada verificar que se cuente con estudio de precios de transferencia.
- Utilidad cambiaria: Verificar el tipo de cambio que se está considerando para el cálculo y que se esté calculando de forma correcta, así como amarrar la cantidad reflejada en balanza y pagos provisionales declarados con el Papel de Trabajo de la empresa.
- Anticipos de clientes ejercicios anteriores: Verificar en la declaración anual el saldo de anticipo a clientes que se acumulo en el ejercicio anterior, para disminuirlo en el ejercicio actual y revisar que coincida el saldo que se tiene en balanza con el monto que se esta considerando en la conciliación como ingreso fiscal no contable.
- Ganancia en la enajenación de activo fijo: Para este rubro recomendamos, verificar que la empresa haya realizado la acumulación en pagos provisionales de ISR por la ganancia derivada de la venta de activos fijos, y que se hayan emitido correctamente los CFDI´s correspondientes a la venta de dichos activos. Asimismo, se recomienda corroborar que se encuentre reflejado en contabilidad la baja de los activos enajenados y que en el estado de resultados se encuentre acumulado dicho ingreso.
Finalmente, es importante recordar que existe una diferencia entre la determinación de la ganancia en la enajenación de activo fijo contable y fiscal, la cual se origina porque fiscalmente se actualiza a la fecha de la enajenación el MOI pendiente de depreciar y contablemente no o por los límites de deducibilidad fiscal que tienen ciertos activos, originando que este ingreso se concilie en la conciliación contable fiscal de la declaración anual.
Ingresos acumulables hasta la declaración anual
Es importante que las empresas tengan en el radar al momento de elaborar su declaración anual, que existen ingresos que no son acumulables en pagos provisionales de ISR, los cuales se tienen que acumular hasta la declaración anual del ejercicio.
En el formato de llenado de la declaración anual de Personas Morales 2020, existe un campo denominado “Ingresos que solo se acumulan en la declaración anual” el cual contempla únicamente los siguientes tipos de ingresos:
- Utilidad distribuida por fideicomiso
- Estímulo fiscal acumulable
- Ganancia por inversiones derivadas
- Diferencia por inventario acumulable
Asimismo, los contribuyentes deberán de acumular en la declaración anual los ingresos procedentes de fuentes ubicadas en el extranjero, teniendo la oportunidad de acreditar contra el impuesto del ejercicio, el impuesto sobre la renta que hayan pagado en el extranjero por dichos ingresos (artículo 5 de la LISR).
Requisitos de las deducciones en general
Dentro de la revisión de las deducciones autorizadas, adicional a la conciliación de rubros o importes en contabilidad, con papeles de trabajo y en compartiva de la información precargada en la plataforma de la declaración, es importante considerar los requisitos que en particular apliquen para cada deducción, pero en general con los siguientes:
- Estrictamente indispensable.
- Razón de negocios.
- Materialidad de la operación.
Esto con la finalidad de gestionar y minimizar los riesgos fiscales o de cuestionamientos por parte de la autoridad, que principalmente han sido el eje rector en los actos de fiscalización o auditorías. Una revisión sobre las partidas importantes y sobre todo con aquellos proveedores que se encuentren enlistados como empresas que facturan operaciones simuladas.
Deducciones fiscales derivadas de la pandemia
Derivado del impacto económico que trajo la pandemia del COVID-19, las empresas se vieron en la necesidad de optar por una serie de deducciones que les ayudarán a mitigar el impacto generado por la emergencia sanitaria, entre los cuales destacan las siguientes deducciones:
| Deducción | Requisitos |
| Destrucción de inventario | · Presentar cuando menos treinta días antes de la fecha en la que se pretenda efectuar la destrucción, aviso de destrucción de mercancía.
· Registrar la destrucción de las mercancías en la contabilidad. |
| Donación de inventario | · Tratándose de bienes básicos para la subsistencia humana en materia de alimentación, vestido, vivienda o salud se deberá presentar un aviso a través de la página de Internet del SAT, cuando menos quince días antes de la fecha prevista para la primera destrucción.
· Tratándose de bienes que estén sujetos a una fecha de caducidad, el aviso se debe de presentar 5 días antes de la fecha de caducidad o tratándose de medicamentos 6 meses antes de la fecha de caducidad. · Celebración de convenio con las donatarias autorizadas, se tiene que registrar en la página del SAT e informar en el mes de febrero de cada año, respecto de los bienes que fueron entregados en donación en el ejercicio inmediato anterior, o bien fueron destruidos. |
| Deducción de cuentas incobrables | 1) Cuya suerte principal al día de su vencimiento no exceda de 30,000 UDIS: Se considerarán incobrables en el mes en que se cumpla un año de haber incurrido en mora.
· El deudor debe ser contribuyente que realiza actividades empresariales y el acreedor debe informarle por escrito que efectuará la deducción del crédito incobrable. · Se debe informar al SAT más tardar el 15 de febrero del siguiente año los créditos incobrables que se hayan deducido en el ejercicio, a través del Buzón Tributario |
| 2) Créditos cuya suerte principal al día de su vencimiento sea mayor a 30,000 UDIS:
· a) Se tiene que demandar ante la autoridad judicial el pago del crédito o iniciar el procedimiento arbitral convenido para su cobro, sin que sea necesario obtener la resolución judicial. · El deudor debe ser contribuyente que realiza actividades empresariales y el acreedor debe informarle por escrito que efectuará la deducción del crédito incobrable. · Se debe informar al SAT más tardar el 15 de febrero del siguiente año los créditos incobrables que se hayan deducido en el ejercicio, a través del Buzón Tributario |
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| 3) Sin importar el monto:
· Se compruebe que el deudor ha sido declarado en quiebra (debe existir sentencia que declare concluida la quiebra por pago concursal o por falta de activos) o concurso |
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| Pérdida por caso fortuito y fuerza mayor. | El solo hecho del COVID-19 por sí solo sería suficiente para poder deducir dichas pérdidas para los contribuyentes, se tiene que analizar cada situación en lo individual, considerando los puntos contractuales estipulados, la situación de la empresa operativa y financieramente y evidenciar de manera documental la pérdida sufrida para poder realizar la deducción correspondiente. |
| Actualización del costo de lo vendido | Se puede optar por actualizar el costo de lo vendido cuando las empresas se dediquen a comercializar bienes de largo proceso de fabricación o tengan un inventario de lenta rotación. |
No procederán estas deducciones en la declaración anual del ejercicio en caso de que el contribuyente no haya cumplido con los requisitos mencionados para cada tipo de deducción.
Deducción de sueldos y salarios
Uno de los principales gastos dentro de una empresa son los gastos erogados por concepto de sueldos y salarios, sin embargo, se tiene que cumplir con una serie de requisitos específicos para su deducción, entre los cuales se encuentra el expedir CFDI por cada pago de salario y en caso de que la cuota supere los 2 mil pesos deberá ser pagado por medio de transferencia electrónica, cheque nominativo de la cuenta del contribuyente, tarjeta de crédito, débito, servicios o los denominados monederos electrónicos autorizados por el SAT.
Es importante mencionar, que desde la declaración anual 2019 la información referente a la nómina ya viene precargada en el formato de llenado de la declaración, siendo posible únicamente deducir el monto de los CFDI´s de nómina que se hayan emitido durante el ejercicio 2020, o bien, el monto de los CFDI´s que se hayan corregido ya sea por su contenido o porque la versión de timbrado poseía errores u omisiones, para el cual los contribuyentes tuvieron un plazo límite hasta el 28 febrero de 2021. (Regla 2.7.5.7. de la Resolución Miscelánea Fiscal para el ejercicio 2021)
Derivado de lo anterior, los contribuyentes sólo podrán modificar en el apartado de “Sueldos, salarios y asimilados” dentro de la declaración anual 2020, los siguientes campos:
- Nómina por sueldos, salarios no deducibles
- Nómina por asimilados a salarios no deducible
- La mano de obra a aplicar en costo de lo vendido
- El subsidio pagado de ejercicios anteriores pendiente de aplicar y
- Subsidio aplicado en otras retenciones
Capitalización delgada
Para las empresas subsidiarias mexicanas, de grupos multinacionales, no olvidar la fracción XXVII del artículo 28 de la LISR, no son deducibles los intereses derivados de las deudas contraídas con partes relacionadas extranjeras del contribuyente, cuando el monto de las deudas sea superior al triple del capital contable.
Es importarte mencionar que para determinar el triple del capital se tiene las siguientes opciones:
- La cantidad que resulte de sumar los saldos iniciales y finales del ejercicio de la CUCA, la CUFIN y dividir la cantidad resultante entre dos, con esto resultara el promedio del capital contable y se multiplica por 3.
- Conforme a NIF, pueden contemplar como capital contable el que reflejen sus estados financieros al inicio y al final del ejercicio y dividir entre dos la sumatoria, con esto resultará el promedio del capital contable y se multiplica por 3.
Nueva limitante de intereses
A partir del año 2020 se adiciona la fracción XXXII del artículo 28 de la LISR de gastos no deducibles, en la cual se establece que no serán deducibles los intereses netos del ejercicio, que excedan del monto que resulte de multiplicar la utilidad fiscal ajustada por el 30% .
Intereses deducibles del Ejercicio
| Intereses netos del ejercicio. | 10,000,000.00 | 16,000,000.00 |
| (-) Límite deducible | 15,000,000.00 | 15,000,000.00 |
| (=) Excedente (Monto de los intereses netos del ejercicio No deducibles). | – 5,000,000 | 1,000,000.00 |
Si el resultado es cero o negativo se permite la deducción de los intereses.
El monto de los intereses netos del ejercicio que no sean deducibles podrá deducirse durante los diez ejercicios siguientes hasta agotarlo.
Solo será aplicable a los contribuyentes cuyos los intereses devengados en el ejercicio que deriven de sus deudas excedan $20,000,000. Esta cantidad aplicará conjuntamente a todas las Personas Morales que pertenezcan a un mismo grupo o que sean partes relacionadas, para lo cual la cantidad se repartirá entre las personas miembros del grupo o partes relacionadas, en la proporción de los ingresos acumulables generados durante el ejercicio anterior.
Esta limitante no será aplicable en:
- Deudas de Obras públicas
- Adquisición de terrenos y construcciones en territorio nacional
- Proyectos de Hidrocarburos
- Proyectos Industria extractiva de electricidad y agua
- Empresas Productivas del Estado
- Sistema Financiero
¿Cuáles aspectos son importantes revisar en en Conciliación Fiscal-Contable ?
- Ajuste Anual por Inflación: en revisiones con los clientes en el apartado de deudas se detectó que varios incluyen en la cuenta de impuestos por pagar las siguientes cuentas: Retenciones ISR -IVA Servicios, Retenciones de ISR por Salarios, ISR propio, acordarse que solo se deben de considerar las cuentas de IMSS, SAR, INFONAVIT, IVA y PTU de acuerdo con el artículo 46, tercer párrafo del Ley de ISR.
- Gastos no deducibles: En este rubro hay que cuidar que no se tipifique dividendo ficto y además cuidar que en el cálculo de la CUFIN, únicamente se disminuyan los gastos no deducibles contemplados en el artículo 28 de la ley de ISR, a excepción de los señalados en la fracción VIII y IX.
- Depreciación y amortización; Es importante realizar un cuadre entre los montos de depreciación y amortización determinados en el papel de trabajo de la empresa y los montos reflejados en la balanza de comprobación, y revisar si la compañía decidió realizar un cambio de porcentajes de depreciación y amortización.
- Percepciones exentas del trabajador no deducibles: revisar que los ingresos exentos disminuyeron o aumentaron para determinar qué factores le aplicaría este año del 0.47 o 0.53.
- Deducciones de Personas Físicas., S.C. y A.C. no pagados en el ejercicio: Revisar que las erogaciones a favor de personas físicas, sociedades y asociaciones civiles, donativos, y personas morales del régimen agropecuario, estén pagadas a más tardar el 31 de diciembre de 2020 para poder deducirlas, en caso contrario se deberán de disminuir de las deducciones.
- Deducción de terrenos art. 191 LISR (en caso de inmobiliarias): revisar que en la escritura pública se asiente que se opta por aplicar el estímulo fiscal del artículo 191 LISR.
Determinación del Impuesto del Ejercicio
Una vez conciliados los ingresos y las deducciones autorizadas, se determinará la utilidad fiscal, a la cual habrá que disminuir la PTU pagada del ejercicio así como las pérdidas fiscales pendientes de amortizar, para finalmente llegar al resultado fiscal el cual es la base para la determinación del impuesto sobre la Renta. Es importante tener en consideración, que podrá haber ciertos estímulos que podrán acreditarse contra el impuesto, como lo son estímulos de IEPS por mencionar alguno, así como también considerar los impuestos pagados en el extranjero de estar en dicho supuesto.
Indicadores Fiscales
Otros aspectos a considerar, para el llenado de la declaración anual 2020 son los siguientes:
- Cuenta de Capital de Aportación (CUCA)
Es menester amarrar las aportaciones manifestadas en el cálculo de la CUCA con los manifestados en el auxiliar de capital social y verificar el origen y soporte de las aportaciones para ver si forman parte o no de la CUCA.
- Cuenta de Utilidad Fiscal Neta (CUFIN)
Uno de los aspectos más importantes que se deben de cuidar en el cálculo de la CUFIN, es revisar que al resultado fiscal del ejercicio, en la determinación de la utilidad fiscal neta del ejercicio (UFIN), no se le reste nuevamente la participación de los trabajadores en las utilidades de la empresa (PTU), debido a que en el resultado fiscal del ejercicio ya se encuentra disminuida la PTU pagada en el ejercicio (Criterio Normativo 36/ISR).
Otro aspecto importante a considerar, es revisar que se esté actualizando de forma correcta la CUFIN de acuerdo a lo establecido en el segundo párrafo del artículo 77 de la ley de ISR, y corroborar que únicamente se esté disminuyendo de la UFIN las partidas no deducibles para efectos del artículo 28 de la ley de ISR, excepto las señaladas en la fracción VIII y IX.
- Pérdidas fiscales
Una novedad importante para esta declaración del 2020, es un dato que ya reconoce el sistema, por lo que de amortizar una pérdida fiscal de 2019, se deberá realizar una declaración complementaria y esperar se actualice la base de datos y se amortice el importe correcto.
- Coeficiente de utilidad
Para este dato, tomarlo en cuentas para saber el porcentaje que estará pagando en los pagos provisionales y con esto realizar proyecciones fiscales y financieras para el cierre del ejercicio 2021.
Consideraciones finales.
Considerar que la información de la declaración anual viene precargada, por lo que es de suma importancia para las empresas que verifiquen con tiempo que la información que se declaró en pagos provisionales sea correcta, y en caso de no ser correcta se presenten las declaraciones complementarias correspondientes, para evitar alguna diferencia al momento de presentar la declaración anual del ejercicio.
Además, lo puntos abordados, recomienda tener las siguientes consideraciones:
- Revisión de las deducciones en cuanto a estricta indispensabilidad, razón de negocios y materialidad.
- Verificar que se hayan elaborado y protocolizado, en su caso, las actas de asamblea.
- Revisar los requisitos de la Ley ISR sobre las erogaciones que se pretenda deducir en el 2020.
- Analizar si nos aplica la Nueva Limitación de Intereses, la cual solo será aplicable a los contribuyentes cuyos los intereses devengados en el ejercicio que deriven de sus deudas excedan $20,000,000.
- Revisar la determinación de los indicadores fiscales CUCA, CUFIN y el próximo Coeficiente de utilidad que servirá para pago del impuesto en el ejercicio 2021.
