ASPECTOS RELEVANTES DEL CIERRE FISCAL 2020

L.C. Antonio Ruiz Félix. Asociado en Consultoría Fiscal.

L.C. Ivan Hinojosa Sañudo. Asociado en Consultoría Fiscal.

L.C. Brenda Barajas Enríquez. Asociada en Consultoría Fiscal.

 

Se aproxima el cierre del ejercicio fiscal 2020 para las personas morales, por lo cual es importante que en estos últimos meses planear el cierre del ejercicio, esto nos permitirá optimizar el pago los impuestos, cumplir de manera oportuna las obligaciones fiscales, minimizar riesgos, además de saber qué coeficiente de utilidad tendremos para los pagos provisionales de 2021.

Es importante recordar que las personas morales tienen la obligación fiscal de presentar la declaración del ejercicio, dentro de los 3 meses siguientes a la fecha que se terminó el ejercicio.

A continuación, mencionaremos los puntos relevantes a considerar tanto en la determinación de los ingresos, como en las determinaciones de las deducciones autorizadas y ciertos indicadores fiscales que hay que revisar antes de la presentación de la declaración.

Momento de acumulación y clasificación de los ingresos

Al momento de elaborar la declaración anual de ISR es clave para las empresas verificar que tipo de ingresos obtuvieron en el ejercicio fiscal, identificando a qué conceptos corresponden cada uno de los ingresos o entradas de flujo percibidos, y de esta forma determinar si los mismos son acumulables o no para efectos de la Ley del Impuesto Sobre la Renta.

Una vez identificado los ingresos acumulables, es fundamental que las empresas tengan presente en que momento se produce la acumulación de los ingresos derivados de la enajenación de bienes o prestación de servicios, mismos que se acumulan cuando se da cualquiera de los siguientes supuestos:

1. Se expida el comprobante fiscal que ampare el precio o la contraprestación pactada.
2. Se envíe o entregue materialmente el bien o cuando se preste el servicio.
3. Se cobre o sea exigible total o parcialmente el precio o la contraprestación pactada, aun cuando provenga de anticipos.

En el caso de las sociedades o asociaciones civiles que obtengan ingresos por la prestación de servicios personales independientes, acumularan el ingreso en el momento en que se cobre el precio o la contraprestación pactada.

Un dato importante que hay que tener en mente al momento de elaborar la declaración anual, es que desde la presentación de la declaración anual de ISR por el ejercicio 2019 la información de los ingresos viene precargada, es decir, que si no se declaró en los pagos provisionales de ISR, no se va a reflejar en la declaración anual, siendo importante que los contribuyentes verifiquen que coincidan los ingresos manifestados en pagos provisionales de ISR con los que se pretende manifestar en la declaración anual, y en caso de no coincidir se presente la complementaria correspondiente.

¿Hay alguna forma de considerar los ingresos vía flujo de efectivo en una Persona Moral?

Como se mencionó en los párrafos anteriores, la regla general para las personas morales es la acumulación del ingreso vía crédito o devengado, esto es, se haya o no realizado el cobro parcial o total de la operación, sin embargo, existe una regla miscelánea que da opción para las personas morales con actividades empresariales para diferir de cierta manera la acumulación total de la operación hasta haber realizado la entrega material del bien o la prestación del servicio.

Dicha facilidad la encontramos en la regla 3.2.4 de la Resolución Miscelánea Fiscal para 2020, y que está desde hace varios años en los cuales ha tenido ciertas modificaciones para estar en sintonía con los cambios en cuanto a comprobantes fiscales se refiere.

La opción que se plantea en dicha regla, es considerar como ingreso acumulable para el ejercicio el saldo de los cobros realizados y a su vez, estimar un costo sobre dichos ingresos o cobros, siempre y cuando no se haya realizado la entrega material del bien o la prestación del servicio en su caso. El saldo se conformará entonces de todos los cobros totales y parciales y se irá disminuyendo conforme se dé el supuesto de la entrega de los bienes o la prestación del servicio.

Adicionalmente, se podrá estimar un costo de lo vendido a dichos ingresos, por lo cual, dicha regla podrá ser útil para determinar una base de impuestos que corresponda a la capacidad de pago del contribuyente.

Aspectos a considerar en la declaración de ingresos acumulables.

Para tener una correcta Declaración del ingreso es importante realizar las siguientes conciliaciones en los papeles de trabajo:

1. Descargar de la página del Servicio de Administración Tributaria (SAT) los comprobantes fiscales de ingresos y se efectúa una confronta global de ingresos de la Contabilidad, esto para eliminar los errores de CFDI Ingresos duplicados que no se cancelaron en su momento.
2. Una vez realizando la conciliación de los CFDIS de Ingresos vs Contabilidad, seguirá un cruce contra los Pagos Provisionales, con esto verificaremos que no se tenga una discrepancia fiscal y en su caso, verificar la justificación de dicha diferencia (Ajuste por Inflación, Ganancia Cambiaria, CFDI Egresos).
3. Soportar correctamente aquellas entradas de recursos que no correspondan a ingresos de la actividad, como son los Préstamos, Depósitos en garantía, Aportaciones de capital, Dividendos etc.

Dichas conciliaciones, nos ayudará a tener un mayor control interno y facilitará la contestación de los requerimientos de la autoridad.

Aspectos a considerar con las operaciones con nuestros proveedores.

Con todos los cambios que se han venido suscitando en los últimos años de fiscalización, se ha vuelto de suma importancia el contar con información legal y fiscal de nuestros proveedores, principalmente por la política de fiscalización por parte de la autoridad en cuanto a la presunción de la inexistencia de las operaciones, ya se por falta de personal, activos, infraestructura o se encuentren como no localizados, y por ende, dejar sin efectos fiscales las operaciones que llevamos a cabo con ellos.

Para las personas físicas y morales que hayan tenido operación con algún proveedor listado por parte de la autoridad, recordemos que se cuentan con treinta días siguientes a dicha publicación para poder acreditar que efectivamente se realizaron las operaciones que amparan los comprobantes fiscales, sin embargo, en la mayoría de los casos el contribuyente detecta la situación posterior a dicho plazo, que con independencia de ellos, se tendrá que contar con expediente respectivo de la operación.

Dicho lo anterior, habrá que realizar una revisión con las operaciones con nuestros proveedores, con la finalidad de conocer si alguno de ellos se encuentran en alguna de estas situaciones y contar con la información que acredite la operación que se llevó a cabo en el comprobante fiscal. Existen algunos software especializados o dentro de los programas contables que ayudan a la detección o alertas en estos casos.

¿Qué deducciones serán importantes revisar en este contexto de pandemia?

Deducción por donación y destrucción de inventarios

Es común que como parte de la operación de una empresa, parte de su inventario se vuelva obsoleto por diversas razones como algún daño físico, caducidad, que deje de ser útil, entre otros, por lo que resulta necesario para las empresas donarlo o destruirlo, ya que el conservarlo les generaría más gastos.

La destrucción o donación de inventario es un gasto deducible para la empresa, sin embargo, para poderse deducir es necesario que el contribuyente cumpla con los siguientes requisitos establecidos en la Ley del Impuesto Sobre la Renta y su reglamento:

• Destrucción

Presentar cuando menos treinta días antes de la fecha en la que se pretenda efectuar la destrucción, aviso de destrucción de mercancía, en el que se señalen los datos de la mercancía a destruir, método de destrucción, fecha, hora y lugar de la misma, y demás requisitos que establezca el SAT mediante reglas de carácter general.

Asimismo, el contribuyente deberá registrar la destrucción de las mercancías en su contabilidad en el ejercicio en el que se efectúe.

• Donación

Tratándose de bienes básicos para la subsistencia humana en materia de alimentación, vestido, vivienda o salud, antes de que el contribuyente proceda a su destrucción, debe ofrecerlos en donación a las instituciones autorizadas para recibir donativos deducibles conforme a la Ley de ISR.

Por lo anterior, se deberá presentar un aviso a través de la página de Internet del SAT, cuando menos quince días antes de la fecha prevista para la primera destrucción. Sin embargo, tratándose de bienes que estén sujetos a una fecha de caducidad, el aviso se debe de presentar 5 días antes de la fecha de caducidad o tratándose de medicamentos 6 meses antes de la fecha de caducidad.

Otra opción que tienen las empresas, es el de celebrar convenios con las donatarias autorizadas, para donarles de forma periódica los bienes que hubiesen perdido su valor. El convenio se debe de registrar a través de la página del SAT, y de esta forma quedan liberados de presentar los avisos mencionados en el párrafo anterior.

Aunado a lo anterior, los contribuyentes que opten por celebrar un convenio deberán informar al SAT en el mes de febrero de cada año, respecto de los bienes que fueron entregados en donación en el ejercicio inmediato anterior, o bien fueron destruidos.

No procederá la deducción en caso de no cumplirse con los requisitos antes mencionados para la deducción por donación o destrucción de inventario, asimismo, podría tener otras implicaciones fiscales tales como que la autoridad fiscal en una revisión considere ingreso acumulable el faltante de inventario, y por consiguiente también se cause el IVA.

Deducción de cuentas incobrables.

Derivado de la difícil situación económica actual, misma que ha llevado a un importante número de empresas a incurrir en la morosidad o incluso en el no pago de deudas con sus proveedores, retoma vital importancia para estos últimos el poder deducir estas cuentas que se han vuelto incobrables para de esta forma mitigar el efecto financiero negativo causado por no poder recuperar estos montos, por lo que quienes pretendan considerar este concepto como una deducción autorizada deberán observar lo que dispone la Ley del Impuesto sobre la Renta (LISR) para poder cumplir con la normatividad aplicable al caso.

El artículo 25 de la LISR contiene las deducciones que podrán efectuar los contribuyentes personas morales y en su fracción V señala que una de estas deducciones serán los créditos incobrables, siendo el artículo 27 de la misma ley el que enlista los requisitos que deberán cumplir dichas deducciones, y para el caso específico de las pérdidas por créditos incobrables, la fracción XV señala dos supuestos:

1. Se consideren realizadas en el mes en el que se consuma el plazo de prescripción.
2. Antes de que se consuma el plazo de prescripción, si fuera notoria la imposibilidad práctica de cobro en cual se divide en 3 supuestos:

• Créditos que no excedan de 30 mil UDI’S (198,081)

Considerando que el crédito no excede de 30 mil UDI’S, se considera incobrable que es cu

ando se incurre en mora, en este caso no requiere que haya demandado la persona moral.

• Créditos que excedan de 30 mil UDI’S (198,081)

Tratándose de créditos cuya suerte principal al día de su vencimiento sea mayor a 30 mil UDI’s, cuando el acreedor haya demandado ante la autoridad judicial el pago del crédito o se haya iniciado el procedimiento arbitral convenido para su cobro, sin que sea necesario obtener la resolución judicial.

• Se compruebe que el deudor ha sido declarado en quiebra o concurso.

Los requisitos para poder deducir por de la notoria imposibilidad de cobro son los siguientes:

• Se deberá informar por escrito al deudor que se efectuará la deducción del crédito, a fin de que el deudor acumule el ingreso derivado de la deuda no cubierta.

• Se deberá informar al SAT más tardar el 15 de febrero del siguiente año los créditos incobrables que se hayan deducido en el ejercicio, a través del Buzón Tributario

En caso de declaración de quiebra del deudor debe existir sentencia que la declare concluida por pago concursal o por falta de activos.

 

Pérdida por caso fortuito y fuerza mayor.

 

Adicional a las cuentas incobrables, como deducción autorizadas, se encuentran las pérdidas por caso fortuito o fuerza mayor, mismas que en este contexto de pandemia seguramente habrá situaciones en las que los contribuyentes fueron afectados en sus compromisos contractuales con clientes y/o proveedores, ocasionando perjuicios económicos y en el patrimonio de sus empresas. Es importante señalar que el solo hecho del COVID-19 por sí solo sería suficiente para poder deducir dichas pérdidas para los contribuyentes, habrá que analizar cada situación en lo individual, considerando los puntos contractuales estipulados, la situación de la empresa operativa y financieramente y evidenciar de manera documental la pérdida sufrida para poder realizar la deducción correspondiente.

Actualización del costo de lo vendido.

 

A partir de 2005, las Personas Morales, dentro de sus deducciones autorizadas, se encuentra la del “Costo de lo Vendido”, esto es, en términos generales, sólo pueden deducir el valor de adquisición de las mercancías, así como los gastos que hayan efectuado para que estas sean enajenadas, reconociendo el ingreso fiscal correspondiente al momento de venderlas.

Dentro de la estructura de la Ley de Renta, se establecen sistemas de costeo, así como métodos de valuación de inventarios que son los siguientes:

1. Primeras entradas primeras salidas (PEPS).
2. Costo identificado.

III. Costo promedio.

1. Detallista.

Por otro lado, es importante señalar, que dentro del mismo ordenamiento jurídico, se establece expresamente que en ningún caso se dará efectos fiscales a la revaluación de los inventarios o del costo de lo vendido. Esto es, que la deducción del inventario o del costo, siempre será a valor histórico.

Sin embargo, existen precedentes por parte de la Primera y Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, que han establecido que dicha limitante transgrede el principio de proporcionalidad tributaria, al no permitir o reconocer el efecto inflacionario en la valuación de los inventarios o del costo de lo vendido.

Es importante señalar, que los precedentes antes mencionados solo tienen efectos jurídicos a quienes interpusieron los respectivos medios de defensa y les es favorable las resoluciones, sin embargo, al tratarse de jurisprudencias, que son interpretaciones de La Ley derivado de varias sentencias resueltas en mismo sentido por los órganos jurisdiccionales, disminuye las probabilidades de ser observadas por la autoridad fiscal en alguna revisión o auditoría de llevar cabo su aplicación o beneficio establecido.

¿Qué deducciones se deben revisar con las nuevas reformas fiscales para 2020?

Deducción de capitalización delgada.

De conformidad con la fracción XXVII del artículo 28 de la LISR, no son deducibles los intereses derivados de las deudas contraídas con partes relacionadas extranjeras del contribuyente, cuando el monto de las deudas sea superior al triple del capital contable.

Es importarte mencionar que para determinar el triple del capital se tiene las siguientes opciones:

• La cantidad que resulte de sumar los saldos iniciales y finales del ejercicio de la CUCA, la CUFIN y dividir la cantidad resultante entre dos, con esto resultara el promedio del capital contable y se multiplica por 3.
• Conforme a NIF, pueden contemplar como capital contable el que reflejen sus estados financieros al inicio y al final del ejercicio y dividir entre dos la sumatoria, con esto resultará el promedio del capital contable y se multiplica por 3.

Nueva limitante de intereses

Con base en las disposiciones internacionales comentadas se reformó la fracción XXXII del artículo 28 de la LISR de gastos no deducibles, en la cual se establece que no serán deducibles los intereses netos del ejercicio, que excedan del monto que resulte de multiplicar la utilidad fiscal ajustada por el 30% .

Solo será aplicable a los contribuyentes cuyos los intereses devengados en el ejercicio que deriven de sus deudas excedan $20,000,000. Esta cantidad aplicará conjuntamente a todas las PM que pertenezcan a un mismo grupo o que sean partes relacionadas, para lo cual la cantidad se repartirá entre las personas miembros del grupo o partes relacionadas, en la proporción de los ingresos acumulables generados durante el ejercicio anterior.

Para los efectos de este artículo, se considera grupo, el conjunto de sociedades cuyas acciones con derecho a voto representativas del capital social sean propiedad directa o indirecta de las mismas personas en por lo menos el 51% (Articulo 24 LISR).

Esta limitante no será aplicable en:

• Deudas de Obras públicas
• Adquisición de terrenos y construcciones en territorio nacional
• Proyectos de Hidrocarburos
• Proyectos Industria extractiva de electricidad y agua
• Empresas Productivas del Estado
• Sistema Financiero

Otro aspecto que considerar es que estos gastos no deducibles, al estar dentro del artículo 28 de la LISR, se tienen que restar del cálculo de la utilidad fiscal neta, lo cual tendría una afectación en el cálculo de la CUFIN.

¿Qué datos informativos y fiscales se deben de revisar adicional a los ingresos y deducciones?

Adicional a la determinación del Impuesto Sobre la Renta, en la declaración anual el contribuyente debe de informar el monto que se tiene en la Cuenta de Capital de Aportación (CUCA) y el monto de la Cuenta de Utilidad Fiscal Neta (CUFIN).

Cuenta de Utilidad Fiscal Neta (CUFIN)

Esta cuenta es de vital importancia para la empresa, porque sirve para conocer el monto de las utilidades generadas que ya pagaron ISR y por lo tanto al momento de que la empresa decida distribuir dividendos ya no deberán pagarlo, únicamente se tiene que hacer una retención a los accionistas del 10% cuando el dividendo provenga de utilidades generadas con posterioridad al ejercicio 2014.

Esta cuenta se adicionará con la utilidad fiscal neta de cada ejercicio, así como con los dividendos o utilidades percibidos de otras personas morales residentes en México y con los ingresos, dividendos o utilidades sujetos a regímenes fiscales preferentes y se disminuirá con el importe de los dividendos o utilidades pagados, con las utilidades distribuidas a que se refiere el artículo 78 de la ley de ISR, cuando en ambos casos provengan del saldo de dicha cuenta.

La CUFIN se actualizará al cierre de cada ejercicio desde el mes en que se efectuó la última actualización y hasta el último mes del ejercicio de que se trate. Cuando se distribuyan o se perciban dividendos o utilidades con posterioridad a dicha actualización, el saldo de la cuenta se actualizará por el periodo comprendido desde el mes en el que se efectuó la última actualización y hasta el mes en el que se distribuyan o se perciban los dividendos o utilidades.

Cuenta de Capital de Aportación (CUCA)

Las personas morales deben llevar una cuenta de capital de aportación (CUCA), la cual se integra con las aportaciones de capital, más las primas netas por suscripción de acciones, y se disminuye con las reducciones de capital que se efectúen.

En adición a lo anterior, no se incluirá como capital de aportación el correspondiente a la reinversión o capitalización de utilidades o de cualquier otro concepto que conforme el capital contable de la persona moral ni el proveniente de reinversiones de dividendos o utilidades en aumento de capital de las personas que los distribuyan realizadas dentro de los treinta días siguientes a su distribución.

Los conceptos correspondientes a aumentos de capital se adicionan en el momento en el que se paguen y los conceptos relativos a reducciones se disminuyen cuando se pague el reembolso.

La CUCA se actualizará por el periodo comprendido desde el mes en el que se efectuó la última actualización y hasta el mes de cierre del ejercicio de que se trate, o bien cuando se efectúen aportaciones o reducciones de capital, con posterioridad, se actualiza por el periodo comprendido desde el mes en el que se efectuó la última actualización y hasta el mes en el que se pague la aportación o el reembolso, según corresponda.

Consideraciones finales.

Es importante actualmente realizar una cédula de trabajo en la cual se concilie de los CFDI de ingresos emitidos descargados de la página del SAT contra lo manifestado en la contabilidad y contra pagos provisionales.

Considerar que la información de la declaración anual viene precargada, por lo que es de suma importancia para las empresas que verifiquen con tiempo que la información que se declaró en pagos provisionales sea correcta, y en caso de no ser correcta se presenten las declaraciones complementarias correspondientes, para evitar alguna diferencia al momento de presentar la declaración anual del ejercicio.

Además, lo puntos abordados, recomienda tener las siguientes consideraciones que se avecinan para el próximo ejercicio 2020:

• Tener una cédula de trabajo que muestre los saldos correctos y actualizados a considerar para la aplicación de saldos a favor, subsidio al empleo y así como las pérdidas fiscales de ejercicios anteriores.

• Analizar si nos aplica la Nueva Limitación de Intereses, la cual solo será aplicable a los contribuyentes cuyos los intereses devengados en el ejercicio que deriven de sus deudas excedan $20,000,000.

• Valorar si es factible dar un reconocimiento al costo de venta conforme la inflación respecto a mercancías y productos adquiridos en un ejercicio y enajenados en otro posterior.

• Revisar las pérdidas dentro del patrimonio de la empresa, para determinar caso por caso si es aplicable una deducción de una pérdida por caso fortuito o fuerza mayor.

• Revisar la determinación de los indicadores fiscales CUCA, CUFIN y el próximo Coeficiente de utilidad que servirá para pago del impuesto en el ejercicio 2021.

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