L.C. Brenda Barajas Enríquez
Asociado de Consultoría Fiscal
Brenda.barajas@ruizconsultores.com.mx
Introducción.
Es habitual que, en el ámbito empresarial, los socios desempeñen diversas funciones dentro de las empresas de forma eventual, las cuales pueden ir desde proporcionar asesoría en áreas específicas, la elaboración de proyectos, el realizar análisis y evaluación de propuestas, hasta gestionar tareas directivas. Ante esta dinámica surge de manera recurrente la pregunta sobre cuál sería el régimen fiscal más apropiado para los socios al percibir ingresos por la prestación de estos servicios. Este cuestionamiento se plantea considerando las posibles implicaciones fiscales asociadas a dicha decisión.
Este boletín tiene como objetivo evaluar las alternativas tributarias contempladas dentro capítulo IV de las Personas Físicas de la Ley del Impuesto Sobre la Renta (ISR) con respecto a los ingresos mencionados, analizando detalladamente los aspectos positivos y negativos de cada una de ellas.
Honorarios Asimilados a Sueldos y Salarios
El artículo 94 de la Ley del ISR establece que se consideran ingresos por la prestación de un servicio personal subordinado, los salarios y demás prestaciones que deriven de una relación laboral. Asimismo, se menciona que para los efectos del ISR se asimilan a estos ingresos otros servicios, entre los cuales se encuentran los siguientes:
- Los honorarios a miembros de consejos directivos, de vigilancia, consultivos o de cualquier otra índole, así como los honorarios a administradores, comisarios y gerentes generales.
- Los honorarios que perciban las personas físicas de personas morales o de personas físicas con actividades empresariales a las que presten servicios personales independientes.
De lo anterior se desprende que, en el caso de que un socio reciba ingresos por la prestación de servicios a la empresa, tiene la opción de asimilar dichos ingresos, eligiendo entre considerarlos como honorarios a miembros del consejo directivo o como honorarios por la prestación de un servicio independiente. Es relevante señalar que, aunque ambos se asimilan a ingresos por salario, presentan diferentes consideraciones fiscales que deben tenerse en cuenta.
I. Honorarios a miembros del consejo directivo
Como se mencionó previamente, los honorarios a miembros del consejo directivo se consideran asimilados a salario según el artículo 94, fracción III de la Ley del ISR. Por consiguiente, su tratamiento fiscal está sujeto a las disposiciones del Capítulo I del Título IV de dicha ley. En virtud de ello, el artículo 96 establece la obligación para aquellos que efectúen pagos por los conceptos establecidos en este Capítulo, de realizar retenciones y pagos mensuales conforme a la tarifa establecida. Sin embargo, es importante destacar que, en el caso de los honorarios a miembros del consejo directivo, la retención y el pago no pueden ser inferiores al resultado de aplicar la tasa máxima (35%) sobre el excedente del límite inferior, conforme a la tarifa contemplada en el artículo 152 de la misma Ley, a menos que exista una relación laboral con el retenedor, en cuyo caso se calculará según la tarifa aplicada a los salarios.
Adicionalmente, al considerar esta opción de remuneración para los socios, es fundamental que las sociedades tengan en cuenta los siguientes aspectos:
Aspectos corporativos:
- Existencia de un Consejo de Administración: La sociedad debe contar con un consejo de administración.
- Aprobación de Emolumentos y Cargos: Se debe realizar una asamblea donde se aprueben tanto el monto de los emolumentos como los cargos asignados a los miembros del consejo.
- Documentación de Minutas de Sesiones del Consejo: Es importante documentar minutas de las sesiones de consejo, y se recomienda que estas se realicen de forma trimestral. La elaboración regular de estas minutas proporciona un registro detallado de las decisiones y discusiones relevantes durante las reuniones.
Aspectos fiscales:
Para que la sociedad pueda deducir las remuneraciones por honorarios a los miembros del consejo, es necesario que cumpla con todos los requisitos generales establecidos en el artículo 27 de la Ley del ISR. Además, en el caso específico de los honorarios a los miembros del consejo directivo, deben considerarse las siguientes limitaciones para que sean deducibles:
- Límite respecto al sueldo anual del funcionario de mayor jerarquía: el importe anual establecido para cada persona no debe superar el sueldo anual devengado por el funcionario de mayor jerarquía de la sociedad.
- Límite respecto a sueldos y salarios del personal: el importe total de los honorarios o gratificaciones no debe superar el monto de los sueldos y salarios anuales devengados por el personal del contribuyente.
- Límite del 10% de otras deducciones: el total de los honorarios o gratificaciones no debe exceder el 10% del monto total de las otras deducciones del ejercicio.
Para hacer uso de esta deducción, es necesario cumplir con los tres requisitos previamente mencionados, por lo que cada año se debe evaluar si se cumplen o no con las limitaciones establecidas. Es importante señalar que en ocasiones las sociedades pueden carecer de algún elemento necesario para realizar la comparación de las limitaciones, especialmente cuando no cuentan con trabajadores. En estos casos, no existe una disposición específica que regule dichas circunstancias, por lo que la comparativa puede realizarse únicamente con los elementos disponibles.
II. Honorarios por servicios profesionales asimilados a salario
La segunda alternativa que los socios pueden seleccionar para los ingresos derivados de la prestación de sus servicios dentro de la empresa, en términos de ingresos asimilados a salarios, está contemplada en la fracción V del artículo 94 de la Ley del ISR.
Esta opción es aplicable cuando las personas físicas, en este caso, los socios, perciben ingresos por honorarios de personas morales o de personas físicas con actividades empresariales a las que prestan servicios personales independientes. La condición es que comuniquen por escrito al prestatario su decisión de tributar de acuerdo con el Capítulo I del Título IV de la Ley del ISR.
Al encuadrarse dentro del Capítulo antes mencionado, las empresas están obligadas a efectuar las retenciones y enteros mensuales que tendrán el carácter de pagos provisionales a cuenta del impuesto anual, aplicando la tarifa del artículo 96 de este mismo ordenamiento.
Asimismo, para que la empresa realice los pagos correspondientes a estos conceptos, debe cumplir con los requisitos generales establecidos en el artículo 27 de la Ley del ISR, sin embargo en este caso, no les es aplicable lo dispuesto en la fracción IX de este artículo, el cual es exclusivamente para honorarios a consejo.
Es importante resaltar que este rubro se encuentra entre los más revisados y cuestionados por parte de las autoridades fiscales y laborales durante una revisión. En consecuencia, es imperativo contar con la materialidad, elaborando un expediente que incluya toda la información necesaria para respaldar de manera sólida dicha operación.
Como parte de la información esencial recomendada para la construcción del expediente, se sugiere incluir la siguiente:
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- Contrato de prestación de servicio: Debe definir claramente los servicios a prestar y se recomienda que esté certificado por un fedatario público.
- Bitácora de actividades: Descripción detallada de las actividades realizadas, indicando fechas y especificando los servicios prestados.
- Escrito de comunicación al prestatario: Documento mediante el cual el contribuyente informa a la empresa que opta por tributar según el Capítulo I del Título IV de la LISR.
- Correos electrónicos: Comunicaciones electrónicas relevantes relacionadas con la prestación de servicios.
- Entregables de la prestación de servicios: Documentos finales como reportes, análisis, u otros documentos entregados como parte del servicio.
- Minutas de reuniones: Registros escritos de las discusiones y decisiones tomadas durante las reuniones.
Personas Físicas con Actividades Empresariales y Profesionales
En adición a las opciones previamente mencionadas, los socios tienen la posibilidad de tributar bajo el régimen de Actividades Empresariales y Profesionales, el cual está establecido en la Sección I del Capítulo II del Título IV de la Ley del ISR.
En este régimen, los ingresos se consideran acumulables al momento de su percepción, ya sea en efectivo, bienes, servicios, títulos de crédito o cualquier otra forma de extinción de obligaciones.
A diferencia de los honorarios que se asimilan a salario, en este régimen, los contribuyentes tienen la posibilidad de realizar deducciones, tales como devoluciones, descuentos o bonificaciones, adquisición de bienes, gastos, inversiones, intereses pagados, entre otros. Esto siempre y cuando se cumplan con los requisitos establecidos en el artículo 105 de la Ley del ISR.
No obstante, los contribuyentes bajo este régimen enfrentan un mayor número de obligaciones fiscales en comparación con aquellos asimilados a salario. Estas obligaciones incluyen llevar contabilidad según el Código Fiscal de la Federación (CFF) y su Reglamento, emitir comprobantes fiscales por los ingresos recibidos, conservar contabilidad y comprobantes, presentar la declaración anual de ISR, entre otras, según lo establecido en el artículo 110 de la Ley del ISR.
Asimismo, deben de efectuar pagos provisionales mensuales a cuenta del impuesto del ejercicio, conforme a lo dispuesto en el artículo 106 de la Ley del ISR. En el caso de servicios profesionales prestados a personas morales, estas están obligadas a retener, como pago provisional, un porcentaje equivalente al 10% sobre el monto de los pagos realizados, sin aplicar ninguna deducción. Esta retención puede ser acreditada contra el impuesto a pagar que se genere en los pagos provisionales.
Como se puede observar, en comparación con el régimen de honorarios asimilados a salarios, este régimen ofrece la ventaja de permitir deducciones esenciales para la obtención de ingresos, además de la posibilidad de determinar pérdidas fiscales que pueden amortizarse hasta en 10 ejercicios siguientes. No obstante, es crucial tener en cuenta que este régimen beneficia a los contribuyentes cuando cuentan con deducciones que reduzcan su utilidad, situándolos en una tasa impositiva menor según la tarifa. Sin embargo, en ausencia de deducciones significativas, podría colocarlos en una tasa impositiva más alta, junto con la responsabilidad de cumplir con todas las demás obligaciones mencionadas, que no serían aplicables como asimilados a salarios, teniendo una mayor carga administrativa.
Conclusión
Las tres opciones presentadas para que un socio tribute por los ingresos derivados de la prestación eventual de servicios ofrecen tanto ventajas como desventajas. Por lo tanto, es crucial realizar un análisis antes de tomar una decisión, a fin de optar por la alternativa que mejor se adapte a sus necesidades y circunstancias particulares.
Con la intención de facilitar este análisis, a continuación se muestra un cuadro con las ventajas y desventajas de cada uno de los regímenes antes mencionados: 
